审计本质是审计理论研究最重要的课题之一，把握审计本质是审计机关确定审计目标、履行审计职能的前提。本文回顾了审计本质论的主要观点和国家金融审计实践对审计本质论的回应，探讨了“免疫系统”论框架下国家金融审计使命与方略。
一、审计本质论指导下的国家金融审计实践
本质是指一个事物区别于其他事物的根本属性。随着审计实践的发展，人们对审计本质的认识也逐步深化。
（一）审计本质论的主要观点。
1．查账论。认为审计就是查账或会计检查，“查账”就是对审计本质的概括。该观点侧重于从审计方法或审计手段方面认识审计本质，通俗易懂、历史久远，迄今为止仍有较大影响。但它只能说明传统财务审计的特点，不能说明政府绩效审计、管理审计等现代非财务审计的特点。
2．评价活动论，也称方法过程论。认为审计的本质是对经济活动与经济事项的评价活动。该观点注重从与审计相互作用的外部关系中来认识审计本质，在20世纪80年代的美国审计理论界独领风骚，国内也有部分学者接受其思想。
3．经济监督论。认为审计的特有属性或性质是一种经济监督活动。该观点围绕审计基本职能来认识审计本质，是中国审计界对审计本质的独特见解，在中国20世纪80年代审计理论研究中得到了普遍肯定，在1989年中国审计学会举办的审计基本理论学术研讨会上，来自审计实务界、科研机构和高校的与会者一致认可基于该观点的审计91字定义。
4．经济控制论。认为审计的本质是确保受托经济责任关系全面、有效履行的特殊经济控制。该观点从审计产生的历史根源认识审计本质，中国有学者将其称为“审计本质认识上的第三次飞跃”。
5．民主法治工具论。认为现代国家审计是民主与法治的产物，也是推动民主与法治的工具，是在法律框架下对政府及公营事业运转的成果和效益进行检查和评价的一项专业活动。该观点从法律与政治的角度认识审计本质，体现了现代国家审计在国家治理中的作用。
6．受托责任履行情况检查评价论。认为审计的本质是对受托责任履行情况的检查和评价。该观点从审计产生和发展的根本动因出发认识审计本质，与经济控制论有异曲同工之妙，同时突破了经济控制论“受托经济责任”范围的限定，更具适应性。
7．“免疫系统”论。2008年，刘家义审计长在中国审计学会五届三次理事会暨第二次理事论坛上的讲话，系统阐述了“审计在本质上是一个国家经济社会运行的‘免疫系统’”的观点。该观点运用马克思主义基本原理和国家学说、政治学、经济学、社会学、仿生学、免疫学、系统论、科学发展观等理论，整合了此前关于审计本质论的有益成份，升华形成了对审计本质更加完整、更加全面、更加深刻的综合性判断，是关于审计本质的最新理论成果。
（二）国家金融审计实践对审计本质论的回应。
理论指导实践，实践回应理论。国家金融审计实践是审计本质论指导下的产物，而不同阶段的不同目标和使命则反映了国家金融审计实践对审计本质论的回应。
1．1983年至1994年，财务收支审计阶段。这一阶段，以增加财政收入、维护财经纪律为主要目标，主要是对金融机构的财务收支进行审计，没有涉及到金融机构的资产、负债，也没有涉及到风险，本质上还是财政审计的延伸，反映了国家金融审计实践对查账论本质观的回应。
2．1995年至2001年，资产负债损益审计阶段。这一阶段是以摸清家底、揭露问题为主要目标，通过对金融机构的资产负债损益情况进行审计，了解和把握金融机构的总体状况，反映了国家金融审计实践对评价活动论、经济监督论本质观的回应。
3．2002年至2007年，风险审计阶段。这一阶段以防范风险、提高效益、促进管理为主要目标，以真实性为基础，以内部控制为切入点，以查处大要案为突破口，逐步重视绩效问题。这是国家金融审计实践对评价活动论、经济监督论本质观、民主法治论、受托责任履行情况检查评价论本质观的回应。
4．2008以后，安全审计阶段。这是笔者通过对审计目标的认识而进行的主观判断，能否经得起实践检验亦未可知。当然，理论指导实践，“免疫系统论”关于维护国家安全是国家审计第一要务的论述，为安全审计阶段的到来提供了可能。
二、“免疫系统”论视角下国家金融审计的使命
（一）“免疫系统”论的基本框架。
1．审计是经济社会运行的一个系统，包括国家审计子系统、社会审计子系统、内部审计子系统，而各子系统本身也是一个系统。国家审计是国家政治制度体系的一个子系统。
2．审计是社会分工的产物，其产生的基础是受托责任关系，这种受托责任关系是基于所有权和经营、管理或行政权的分离，或管理层次增多而产生的。随着受托责任的不断扩展，审计的范围和内容也不断扩张，“使审计逐步嵌入了经济社会运行过程，成为其中一个不可缺少的环节”。
3．国家审计的功能和作用是在国家经济社会运行中发挥预防、揭示和抵御经济社会运行中的障碍、矛盾和风险的作用。“在一个国家的政治制度体系中，任何机构和任何系统都有经济社会发展赋予其自身的特定的功能，例如财政、金融系统的主要功能就是实施财政、金融决策和管理权。同理，预防、揭示、抵御经济运行中的各种矛盾和各种病害的功能，历史地落到了专门的监督机构——审计机关的头上。审计机关的职责就是通过独立行使审计监督权，保证国家各项政策能够有效实施，使国家机器健康、安全地运行。”
4．“国家审计作为国家政治制度体系中内生的‘免疫系统’，它伴随着国家的成长而出现，伴随着国家的发展而完善。因而是先天的、内生的制度安排。同时，它又以督促落实国家责任为切入点，时刻主动地、创造性地开展工作，揭示各种问题，查处各种弊端，提出建设性意见，使国家经济社会运行健康，更具‘免疫力’，因而也是获得性的”。
5．国家审计以督促落实国家责任为切入点，维护和促进国家政治制度中的责任关系的履行。
6．“审计监督的根本目的就是维护人民群众的根本利益，推进依法行政，维护社会公平正义”。在当前或今后一段时期内，国家审计的目标是“推进法治，维护民生，推动改革，促进发展”，这是审计工作的出发点和落脚点。
7．维护国家安全是国家审计的第一要务。就我国当前情况而言，“要关注国家财政安全，防范财政风险；关注金融安全，防范金融风险；关注国有资产和国有资源安全，防止流失、损失、浪费；关注民生安全，促进和谐社会建设；关注生态环境安全，防止资源破坏、毁损和环境污染；关注国家信息安全，防范信息风险”。
（二）“免疫系统”论视角下国家金融审计的使命。
从“免疫系统”论的基本框架可以看出，“免疫系统”论视角下，作为国家审计一个子系统的国家金融审计，其使命就是要以金融领域为核心，在更大范围、更高层次、更前关口上发挥预防、揭露、抵御的免疫系统功能，维护国家金融安全。
按照《审计署2008至2012年审计工作发展规划》的要求，就是“以维护安全、防范风险、促进发展为目标，服务国家宏观政策，推动金融改革，维护金融稳定，完善金融监管，推动建立高效安全的现代金融体系”，加强对国有及国有资本占控股地位或主导地位金融机构的审计，重点揭露经营管理中存在的重大违法违规问题及大案要案线索，揭示影响金融业健康发展的突出风险，从政策上、制度上分析原因、提出建议，促进规范管理，提高竞争能力；实现对银行、证券、保险等金融行业的经常性审计，紧紧围绕国家宏观政策及经济运行中的热点问题，充分发挥在国家金融监督体系中的综合性优势；积极探索对金融政策实施情况及其效果的审计和专项审计调查；改进金融审计组织方式和审计方法，以总行（总公司）审计为龙头，切实增强集中分析金融机构电子数据的能力，提高审计质量和水平。
三、发挥自身优势，制定方略，维护国家金融安全
当前，完成维护国家金融安全的使命，国家金融审计应当发挥自身优势，制定维护国家金融安全方略。
（一）国家金融审计的优势。
近年来，国家金融审计取得了非凡的成就，在金融领域发挥越来越重要的作用，一个重要原因就是国家金融审计能够发挥优势，这种优势主要表现在：
1．独立性是国家金融审计的一个先天优势。金融监管机构集金融决策权、管理权、监督权于一身，容易产生监管惰性，因此，独立性相对不足。作为审计机关的组成部分，国家金融审计“唯一的功能是受人民的委托，依法、独立、专门、主动去预防、揭示和查处问题，促进其他各个系统的功能平衡，使国家经济社会健康、安全”，是“专门的监督机构”。因此，国家金融审计更具独立性，更有利于推进“建立健全决策权、执行权、监督权既相互制约又相互协调的权力结构和运行机制”。
2．综合性是国家金融审计的一个突出优势。综合性，表现在国家金融审计在监督对象、监督内容、监督目标等综合性上。例如，监督对象不仅包括金融企事业单位，还包括金融监管机构；监督内容不仅包括财政财务收支情况，还包括经济情况；评价目标不仅包括财务收支真实、合法、效益，还包括绩效、职责履行和经济责任情况。与目前实行分业监管的金融监管机构相比，国家金融审计的视野更广。
3．手段先进性是国家金融审计适应审计环境形成的后天优势。运用计算机进行审计走在其他金融监管部门的前面，这既是国家金融审计适应信息化环境的产物，也是审计署高瞻远瞩做出的一项战略决策，成为国家金融审计的一个重要的后天优势。
这些优势是国家金融审计维护国家金融安全的重要基石。同时，国家金融审计应当制定方略，以适应当前和未来环境下的审计实践。
（二）把握金融业特点，识别国家金融安全问题。
国家金融安全，一般指保持国家金融系统运行和金融发展不受内外各种因素根本性威胁和侵害的状态，凭借各种手段把金融风险控制在可能引发金融危机的临界状态以下，确保正常的金融功能和金融秩序。国家金融审计要维护国家金融安全必须识别国家金融安全问题。而国家金融安全问题与金融业的特点紧密关联，不同时期表现形式不同。
当前金融业特点，集中表现在经济金融化、金融全球化、金融自由化、金融信息化四个方面。经济金融化，使得金融业成为连接实体经济和虚拟经济的中介，金融业成为支持实体经济和创造虚拟经济的基础；金融全球化，带来金融业务和机构的跨国发展和国际资本的大规模流动，使得金融市场的一体化、金融政策趋同化；金融自由化，表现为金融管制的放松和金融深化的努力，金融机构、金融产品、金融产权等从一元化向多元化发展，使得金融创新加速发展；金融信息化，表现在电子化、网络化，对金融业发展起着越来越重要的支撑作用，信息系统成为金融业快速发展的助推器。
金融业特点也使金融业面临一系列安全问题。经济金融化，使金融危机能够给实体经济和虚拟经济造成致命打击；金融全球化，引发了金融并购安全、资本流动安全问题，使金融危机一体化，国家金融体系受到“感染”的可能性大增；金融自由化，为规避监管提供了更大空间，也使监管制度落后或不适应的可能性加大，降低了监管有效性，监管绩效安全受到威胁；金融信息化，使得通过控制信息系统控制国家金融乃至摧毁国家经济成为可能，从而引发信息系统安全问题。
（三）国家金融审计维护国家金融安全方略。
笔者认为，在当前的金融环境下，作为对“免疫系统”论的一种回应，国家金融审计制定维护国家金融安全方略，应当考虑以下几个方面：
1．预防和抵御功能发挥应有新突破。多年来，通过查错纠弊、打假治乱、揭露违法违规问题，特别是查处大要案、惩治腐败，国家金融审计的揭示功能得到充分发挥；通过审计建议规范管理、服务宏观、完善政策法规、健全责任机制也部分起到了建设抵御，但尚显不足；而提早感知风险、发出防范预警、提前抵御等预防功能基本上未能发挥。要适应金融业特点和回应“免疫系统”论，全面发挥免疫功能，预防和抵御功能的发挥应有新突破。
2．审计范围和审计对象应有新扩展。不同时期，国家金融审计的范围和对象存在差异，但总的来看，抓大放小、突出银行审计辅以证券保险审计，突出中央金融单位审计地方辅以金融单位，是主要特点和基本思路，这是与审计力量相适应的。要适应金融业特点和回应“免疫系统”论，全面发挥免疫功能，就必须抓大带小、抓银行带证券保险、抓中央带地方，实现审计范围和审计对象新扩展。
3．审计内容和审计重点应有新变化。多年来，金融审计注重全面审计资产负债损益，专项审计或调查较少；注重传统业务，对金融创新和新业务关注相对不足；注重真实合规性审计，绩效审计相对不足；注重抓大要案，对体制、机制和制度上分析研究相对不足；对资金使用真实合规评价较多，对职责履行、宏观调控政策贯彻、政策效应评价比较少；注重金融企事业单位的审计投入，对金融监管部门的审计投入相对不足。要适应金融业特点和回应“免疫系统”论，全面发挥免疫功能，审计内容和审计重点应有新变化。
4．审计组织方式应有新思维。这些年来，国家金融审计力量不足是客观事实。但是，在金融业大发展的时代，审计署金融审计尽管审计方法先进，力量却越显不足；而地方金融审计的审计方法相对落后，却因业务萎缩表现为力量相对过剩。这种非均衡性影响国家金融审计整体功能的发挥。要适应金融业特点和回应“免疫系统”论，全面发挥免疫功能，必须进行国家金融审计资源的整合，审计组织方式应有新思维。
5．审计关系应有新改善。国家审计要全面发挥免疫功能，必须调动一切有利因素，实现审计关系的新改善，主要包括：一是协调国家审计、内部审计和社会审计三者之间的关系，进行审计资源整合；二是协调与国家政治制度体系中金融、财政、工商、税务等其他子系统之间关系，促进对国家审计的配合；三是协调与人大、党委、政府之间关系，实现审计范围、内容等的拓展；四是协调与纪检、监察、公检法等子系统之间关系，做好工作上的衔接。国家金融审计应当协调与以“一行三会”为主的金融监管部门之间关系，通过选择性审计或审计调查和对金融监管部门监管绩效进行审计，实现国家金融审计不代替金融监管与推动金融监管质量提高的平衡。
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