政府外债是以政府财政信用担保或转贷为基础向国际金融组织和外国政府借贷具有偿还性质的举债行为，政府外债主要包括各级政府转贷和担保的世界银行贷款、亚洲开发银行贷款、外国政府贷款和国际商业贷款。本文结合笔者的工作实践与体会，重点就政府外债项目绩效审计内容与方法作粗浅探讨。
一、外债项目效益审计的主要内容
政府外债项目绩效审计的内容主要包括：
（一）外债使用管理过程的审计。科学有效的外债管理体制对项目产生积极的作用和影响。外债管理机制是否有利于项目实施，效率效果性如何，政府外债是否实行了统一管理、分级负责的原则，审查项目决策立项程序是遵循了相关规定，政府外债是否全部纳入财政预算管理，外债政策是否与财政政策脱节，外债管理部门内部管理情况，外债风险管理体制是否健全，债权债务情况、管理是否有序等情况，这应是首先审计了解的问题。
（二）项目立项环节审计。一是项目立项程序是否合规，手续是否齐全。如是否编制了可行性报告和项目建议书，项目可行论证报告真实充分与否，对项目成败有着很大的影响，应重点关注可行性报告中所应达到的预期目标能否实现。审计项目前期论证工作的充分性，防止可行性论证变为“可批性论证”，杜绝“边设计、边施工、边立项”的“三边”工程。二是项目投资决策方法是否科学、透明、合理，决策前是否征求各有关部门、社会各界及专家学者的意见。现阶段，由于从事政府外债项目可行性研究的机构，无论其工作质量如何，都不必对其所编制的项目可行性研究报告的客观性、合理性负责。因此，有的地方政府或单位为了自身利益盲目上项目，甚至不惜夸大项目的可行性，致使部分项目上马后因人力、财力、物力等资源缺乏、市场销路不畅等而无法顺利实施，或难以实现预期经济效益。三是是否编制设计任务书，设计任务书的编制是否在项目建议书和可行性研究报告批准后进行，是否报经国家有权部门批准；四是初步设计是否按设计任务书和总体规划设计的原则进行编制，是否形成了比较详细准确的设计总概算；五是概算的调整是否依照国家规定的编制办法、定额、标准，由有资质单位进行编制；五是项目具体内容是否符合经国家有权部门审定的概算要求，有无概算外项目，有无超概算的情况，有无任意扩大建设规模和标准的问题，有无人为造成损失浪费问题。
（三）项目资金收支业务审计。资金收支审计要以收支真实合规性为基础，对资金使用效率和经济性进行总体评价。总体了解会计、出纳职责是否有明确分工，内部制约机制是否建立，资金收支明细账与总账记录职责，财务收支是否符合有关规定，资金收支核准审批手续及会计原始单据是否齐。一是收入部分，重点了解：是否建立对收入记录的控制程序，包括供货币资金、实物、劳务折资；世行贷款资金提款报账收入的提取、审核、批准、记账有分工是否适当；项目贷款资金是否足额到账；国内配套资金是否及时足额到位；劳务折资的内容、数量、价格的真实可信性。二是支出部分，重点了解：项目待摊费用支出和在建工程等支出是否真实有效，手续是否符合规定；费用支出SOE表是否真实合规，提款报账资料是否真实，有无虚报冒领领世行贷款等外债资金问题；有无擅自改变资金用途挤占挪用项目资金用于非项目建设，造成资金使用中“跑、冒、滴、漏”和损失浪费问题。三是资产部分，重点了解：是否建立固定资产管理办法，引进设备有无长期闲置利用效率不高、影响效益发挥问题。
（四）项目工程完工后续环节审计。外债项目特点是项目执行实施期长，偿债期限长，是否有能力偿还贷款本息，形成良性循环机制，因此应对项目后续形成的管理和效益情况进行效益评价。目前还是侧重于项目后评价,因为这符合项目运作发展规律。一是要以国家政策为依据，分析研究项目的实施为社会产生创造的效益，评价项目为实现国家和地方各项发展目标所做的贡献与影响，以及可能产生的不良影响；分析预期目标与执行结果产生差异的原因。二是对项目投资效益和还款能力进行评估。项目效益好坏，直接涉及项目可行性报告中预期目标能否实现，能否获得预期的经济和社会回报，关系到项目能否按贷款协议规定，按期偿还外债本息问题，审查有无债务不落实，恶意拖欠本金息费，财政预算垫付还款，增大财政负担和偿债风险问题。
二、外债项目效益审计的主要方法
（一）认真搞好审前审计调查。世行贷款项目等政府外债项目的审计程序要求非常严格，认真做好审前调查，确定审计重点尤为重要。在审前调查过程中，审计组通过召开座谈会、提出要求、翻阅相关资料、现场初步查看等方式基本摸清了项目外债资金的规模、流向和具体组成以及被审计单位内部组织结构，要充分收集与被审单位所处行业相关的资料、情况及特点，广泛收集该行业可能涉及到的法律、法规和行业准则。在审计之前，通过了解群众普遍关注的相关热点问题和分析以前年度的审计资料，往往可以发现该项目单位存在的主要问题。通过初步分析复核，评估重要性水平和分析审计风险，确定和审核审计方案，以揭露项目在管理、使用、效益等方面存在的问题为中心，紧紧抓住由于决策失误、管理不善造成的项目资金设备严重损失浪费和国有资产流失等问题，评价项目设备使用效果，促进项目加强管理，提高设备使用效益，为项目建设更加合理、有效地利用外资提出建议。
（二）认真做好内部控制测评。内部控制测评属管理审计范畴，其测评内容、标准是视项目执行单位具体执行情况，要回答是或否或不适用，并做出适当评价，重点评价内部控制的健全性、完整性和有效性。世行贷款项目内部控制测评分为三个步骤：一是调查项目单位的内部控制情况，对其健全性和合理性进行评价，确定符合性测试和程序范围和时间；二是实施符合性测试，证实有关内部控制测试的执行效果，三是评价内部控制可信依赖程序，即评估控制风险，确定实质性测试的程序、范围和时间。根据情况，第一步在审计准备阶段进行，后两步在审计实施阶段与实质测试结合起来进行。内控测评在项目审计中居于基础性地位，通过测评，揭露和发现内部管理、制度方面存在的漏洞、缺陷，查找影响项目管理和效益主要原因。
（三）坚持以财务审计为基础。对政府外债项目效益审计，首先应该审核项目执行单位的财务收支的真实性和合法性；对一个项目或一个工程的效益审计也应该先进行财务审计或工程决算审计，审定和确认有关财务数据。否则虚假的会计信息，必然导致效益审计的分析和评价得出错误的结论。在实施审计过程中可以将财务审计和效益审计有机地结合起来，既对经济效益、使用效益进行审计和评价，也对社会效益和环境效益进行审计和评价。杜绝损失浪费和提高资金的使用效果是外债支出的核心问题。效益审计应紧扣资源配置是否合理，支出范围是否过大，管理是否规范科学，投资项目有无投入产出效果和有无损失浪费等主线，来评价外债项目的效益。通过评价资金支出的效益，促进优化支出结构，促进提高外债管理水平和资金使用效率。
（四）注重深化细化评价指标。效益审计的难点之一是评价指标的选定，这一指标不但要比较直观地反映出项目的效益情况，还要得到被审计单位的认可，保证审计结果科学、准确、合理、公证。审计评价标准确定的是否合理直接反映在审计结论和审计成果的质量上，所以，依据必须充分、站位必须高远、权重顺序必须清晰、对比程度必须准确。应根据外债项目审计的目标和内容，确定评价标准。通过调查走访、查看资料、对比分析方法、费用效益分析法等方法，选择评价标准。实践中，以下五类标准可以直接作为外债项目效益审计的评价标准，这些标准是易于被审单位接受的：一是法律、法规和国家有关方针政策，国家、行业或地区性的正式标准；二是经被审单位和或其主管部门的可行性报告、预算、目标、计划、定额等，看实际执行结果与目标的一致性；三是世界银行贷款审计操作指南相关审计测评标准，切实达到促进资金管理水平和使用效益提高的目的。
（五）重视审计成果的转化利用。一是通过审计政府外债项目外部管理和内部管理控制制度的健全性、有效性，发现和揭示项目立项及执行中财务管理、采购管理、物资管理、施工管理、质量管理和成本控制等方面存在的薄弱环节，分析原因，提出改进建议，促使项目管理单位和项目执行单位健全内部控制制度，加强项目成本和质量管理，以提高项目建设的效率。二是揭露和发现影响实现项目经济效益的障碍，分析评价排除障碍的途径，向政府主管部门及时反映项目资本金不到位、配套资金不足、基础设施不配套等阻碍项目建设和运营的外部条件问题，提出减少损失浪费、挖掘提高经济效益内在潜力和增强外债偿还能力的审计建议，为项目顺利实施服务。三是通过综合分析，揭示政府外债运用领域具有的普遍性和倾向性问题，向各级政府、主管部门提出提高政府外债使用效益等方面的建议，为各级政府积极、合理、有效利用政府外债，促进实现政府外资项目的整体经济效益，防范外债风险，加强对政府外债运用的宏观调控，发挥积极作用。（作者：张英姿 湖北省鄂州市审计局）
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