一、国内外环境资源审计现状

环境审计最初是在内部审计领域,始于二十世纪七十年代,一些发达国家的企业由于管理上的需要, 自发地制定了独立的环境审计计划, 定期地检查和评价企业环境问题。国际社会普遍重视环境资源审计。1992年6月，联合国环境与发展大会在里约热内卢召开，会议通过了《里约环境与发展宣言》，各国政府纷纷承诺，将保护环境资源视为政府重要职责。为更有效地保护环境，保持经济社会的可持续发展，国际组织提出了实施“环境审计”的议题。1995年9月，最高审计机关国际组织在开罗召开会议，广泛探讨环境审计问题，在形成共识基础上，发表了以“环境审计”为第一主题的《开罗宣言》，倡议各国开展环境审计。各国政府积极响应，结合本国实际，相继不同程度地开展了环境资源审计。北美、欧洲的许多国家已经把环境资源审计作为一项重要的审计内容列入审计计划。

中国是联合国安理会常任理事国，一直以来都支持联合国工作，是积极开展环境资源审计的国家政府之一。近几年来国家审计机关已经在部分省、市开展了环境资源审计。但由于我国环境资源审计起步较晚，理论研究还有待进一步深入。同时，环境资源审计的内容主要为与环境资金相关的财务收支审计，环境规划、治理、环境效益等方面相对涉及较少。审计的实施主体主要为国家审计机关，企业审计与社会审计涉及 环境资源的非常有限。所以我国的环境资源审计与世界发达国家相比还有一定的距离。

究竟什么是环境资源审计,国际上并没有统一的权威规范定义, 根据我国的环境管理体系和审计组织体系标准, 环境资源审计是指由独立的审计机构和人员对被审单位环境管理信息系统和有关的环境保护项目计划、管理和实施的经济活动进行审查, 评价和鉴定其真实性、合法性和效益性, 评价法律责任, 最终达到保护环境目的的一种监督活动。

二、影响环境资源审计的主要因素

（一）环境资源审计认识不充分。目前，审计项目类型从传统的财政财务收支审计、部门预算审计到经济责任审计。审计更多关注的是部门预算执行情况、财务收支合法合规性情况，对以环境资源开展的合规性审计和效益型绩效审计项目相对较少。部分审计人员认为，审计的作用主要是监督财务收支的合法合规，保障部门资金的合理规范使用，未认识到环境资源审计的重要意义是引起该类型项目开展较少的主要原因。

（二）绩效的评价标准不完善。环境资源审计从宏观角度分析，应包括合规性审计和绩效审计两种。合规性审计主要是指涉及 环境资源的项目资金筹集、使用是否合规、项目资料是否真实、项目的下拨管理是否及时到位及手续是否符合规定等。绩效审计主要包括: 评价环境管理系统的充分性和有效性、环境资源专项资金的使用给社会带来的效益情况。对合规性审计的评价标准一般应参照专项资金使用规定，但绩效审计项目的评价标准相对比较困难。主要因为一个具体项目活动的绩效显现需要一个长期的过程，很难在三五年间就考量出一个环境资源项目的社会效益和效果。

（三）环境资源专业知识相对匮乏。西方国家实施环境审计的审计人员包括环境专家、技术人员和普通审计人员。而我国的环境审计人员结构单一，基本上还局限在普通审计人员，环境审计专家很少。同时，由于大部分人员主要为财务和计算机人员，对审计项目中涉及财务收支领域的或信息系统审计比较熟悉，涉及环境资源相关的专业知识相对匮乏。

（四）审计技术和手段能力有限。环境资源审计专业性较强，很多涉及法律法规执行情况、污染物排放情况等的项目审计需要专业的技术手段。国家审计还局限于传统手工查账审计与计算机辅助审计相结合的方式，不可能会有专门的信息管理系统对环境资源相关指标进行测算、对比及分析，为环境资源审计项目的评价带来了一定困难。

三、环境资源审计的切入点

国家审计机关应选择恰当的切入点进行环境资源审计。在下达项目计划时，应考虑哪些项目可以开展环境资源审计，可以加强对被审计单位的调查了解，根据情况开展环境资源审计。具体的切入点包括：一是环境资源保护专项资金的使用情况。在我国环保资金的来源中，政府投资占到了相当大的比例，且资金的筹集、分配、使用和管理等环节较多，这些资金存在被偷漏拖欠、挤占挪用、损失浪费的风险。审计机关可以针对环保专项资金使用情况进行审计调查，关注专项资金的预算与执行情况，关注环保资金使用和管理的真实性和合法性。环保资金审计能够促进有关单位和部门管理好环保专项资金，保障专项资金的合理使用。二是政策制度执行情况。环境资源政策措施的有效落实和实施是生态文明建设的重要关口。国家审计机关可以通过“节能减排”“ 废物管理”“ 清洁生产”等专项审计调查，对资源环境政府部门资源环境管理活动进行审计监督，从投资是否充足、责任是否履行、措施是否执行、监管是否到位等多方面进行审计，重点调查国家资源环保政策法规执行中存在的主要问题，以及资源环保政策尤其是相关经济政策运用的实际效果。三是环境资源投入效果分析。我国正处在经济转型的重要时期，地方政府不能“重GDP、轻环保”。国家审计机关可以针对几年间的环境资源资金投入及产生的社会效益情况进行对比分析，重点应关注在重视环境资源情况下，带来的生态文明效果。当然效果的评价应具有科学性，必要时可以聘请外部专家建立恰当的指标评价体系。通过环境资源绩效分析评价，可以进一步提出促进生态文明建设的建议，促进生态文明建设工作的开展。

四、审计应采取的对策措施

（一）评价依据上，制定规范标准。我国从1987年开始先后制定了《大气污染防治法》《 环境保护法》《 环境噪声污染防治法》等环境污染防治法。但在已颁布实施的审计规范和准则中, 均没有环境资源审计的具体实施办法和评估标准,这是我国开展环境资源审计必须迅速解决的一个问题。审计部门应制定中国环境资源审计规范或准则，降低审计难度，防范审计风险。国家审计机关可以联合会计师协会、中国会计学会环境会计专业委员会, 联系有关部门, 组织专家, 制定中国环境审计规范、准则，促进环境资源审计实务的健康发展。

（二）项目类型上，开展绩效审计。国家审计机关应该从传统的审计方式向绩效审计拓展，对环境效益进行审计，具体审计环境投入、环境产出和综合环境效益等方面，关注环境资源投入带来的社会效益效果情况。最高审计机关国际组织《从环境视角进行审计活动的指南》中列示的绩效审计内容包括：对政府监督环境法规合规情况的审计、对政府环境项目的效益进行审计、对其他政府项目的环境影响进行审计、对环境管理系统的审计、对计划的环境政策和环境项目进行评估等。国家审计机关开展绩效审计可以站在宏观角度分析环境资源对社会的影响效益情况。

（三）人员配备上，聘用外部专家。审计人员不可能成为各专业方面都擅长的通才，对于相对陌生的领域，可以聘请专家，借用外部的力量开展审计工作。在利用外部专家审计结果过程中，审计人员应具备审计风险意识，加强对外部专家的工作监督和审核。对重要的审计事项有必要利用专家工作的同时采取其他方法来获取资料数据与专家工作结果相核对、验证外部专家的结论，对于可能影响专家工作的原因要帮助分析并加以排除；或了解外部专家工作流程，通过控制流程关键点来提高专家工作质量和公正性。

（四）组织实施上，借鉴国外经验。我国开展环境资源审计的时间较短，发达国家开展环境审计已有几十年的历史,理论研究比较成熟，实践经验也相对丰富。我们应借鉴西方发达国家的先进经验和做法, 吸取教训,取长补短尽量少走弯路。同时,国家审计机关在借鉴别人先进经验的同时，应结合我国政治经济、文化及社会发展的实际情况，根据我们自身的项目特点，选择适合自身特色的环境资源审计方法和技术手段。（常州市审计局 郭江平 刘雪莹）